Unternehmensnachfolge: Vermintes Terrain

Der Nießbrauch an Gesellschaftsanteilen ist eine häufige Gestaltung bei der vorweggenommenen Erbfolge, um zu erreichen, dass der Übergeber sich Erträge und unternehmerische Mitwirkungsrechte zurückbehält. Daneben steht meist das Ziel einer Ausnutzung der erbschaftsteuerlichen Verschonungsregelungen für Betriebsvermögen im Vordergrund. Im Spannungsfeld dieser Ziele hat der Bundesfinanzhof (BFH) nun in einer neueren Entscheidung (Az. II R 40/12) seine bisherige strenge Rechtsprechung bestätigt. Strenge Rechtsprechung Bereits früher hatte der BFH entschieden, dass die erbschaftsteuerlichen Verschonungsregelungen nicht gelten, wenn sich der Übergeber eines Kommanditanteils im Rahmen eines Nießbrauchs neben den Erträgen umfassende Verwaltungsbefugnisse am Anteil vorbehält. Dies betraf solche Übertragungen, bei denen sich der Übergeber beispielsweise mit schenkungsvertraglichen Sanktionen sowie einer Stimmrechtsvollmacht abgesichert hat. In derartigen Fällen versagte der BFH dem Erwerber die Anwendung der erbschaftsteuerlichen Verschonung mit der Begründung, dass der Erwerber mangels Mitunternehmerinitiative keinen Mitunternehmeranteil im ertragsteuerlichen Sinne erworben hatte. Mitunternehmerinitiative setzt Stimmrechte voraus Dem Erfordernis der Mitunternehmerinitiative ist nach der Rechtsprechung aber bereits dann genügt, wenn für den Erwerber die Möglichkeit zur Ausübung von Gesellschaftsrechten besteht, die wenigstens den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten angenähert sind, die einem Kommanditisten nach den gesetzlichen Regelungen des Handelsgesetzbuchs (HGB) zustehen. In dem jetzt vom BFH entschiedenen Fall haben Eltern Kommanditanteile an einer GmbH & Co. KG an ihren Sohn übertragen. Die Übertragung erfolgte jeweils unter dem Vorbehalt des lebenslänglichen Nießbrauchs für die übertragenden Eltern. Unmittelbar vor der Übertragung der Kommanditanteile schlossen die Eltern als Kommanditisten und die Komplementär-GmbH einen neuen Gesellschaftsvertrag. Darin wurde vereinbart, dass das Stimmrecht der Gesellschafter im Falle eines Nießbrauchs umfassend dem Nießbraucher, also den Eltern, zustehen soll. Umfassende Stimmrechte für N ießbraucher steuerschädlich Für die Übertragung der nießbrauchsbelasteten Gesellschaftsanteile hat der BFH in diesem Fall die Steuervergünstigungen für Betriebsvermögen versagt, weil der Erwerber nicht Mitunternehmer geworden ist. Das Gericht hat dies damit begründet, dass bei dem Erwerber die erforderliche Mitunternehmerinitiative nicht gegeben ist. Die Änderung des Gesellschaftsvertrages, wonach die Stimmrechte im Falle eines Nießbrauchs umfassend dem Nießbraucher, also den Eltern, zustanden, führte dazu, dass die Stimmrechte zu keinem Zeitpunkt auf den Erwerber übergingen. An dem Ergebnis, dass der Erwerber damit keine Mitunternehmerinitiative hatte, konnte dabei auch der Umstand nichts ändern, dass der Erwerber einer der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH war und zwischen ihm und der KG zusätzlich ein Beratervertrag bestanden hat. Gilt auch bei Quotennießbrauch Zu den Fällen eines Quotennießbrauchs, also wenn sich der Übergeber an den von ihm übertragenen Anteilen nicht vollständig, sondern nur in Höhe einer bestimmten Quote den Nießbrauch - einschließlich der Stimm- und Mitverwaltungsrechte - vorbehält, hat der BFH außerdem bereits Folgendes entschieden: Die Steuervergünstigungen für den nießbrauchsbelasteten Anteil gelten nur dann, wenn der nießbrauchsbelastete Anteil - für sich betrachtet - dem Erwerber die Stellung als Mitunternehmer vermittelt. Ist dies nicht der Fall, reicht es nach der Rechtsprechung nicht aus, dass der Erwerber mit dem nicht nießbrauchsbelasteten Anteil eine Mitunternehmerstellung erwirbt. Eine "Abfärbung" der Mitunternehmerstellung auf den nießbrauchsbelasteten Anteil erkennt die Rechtsprechung nicht an. Die Steuervergünstigungen für Betriebsvermögen können dann nur für den nicht nießbrauchsbelasteten Teil in Anspruch genommen werden. Kurzfassung 1. Der BFH hat seine bisherige Rechtsprechung bestätigt, dass die erbschaftsteuerlichen Verschonungsregeln bei Vereinbarung eines Nießbrauchs nur dann gelten, wenn der Erwerber Mitunternehmer wird.2. Eine Mitunternehmerstellung des Erwerbers setzt voraus, dass er über Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko verfügt.3. Behält sich der Nießbraucher umfassend die Stimm- und Verwaltungsrechte an der übertragenen Beteiligung vor, können die erbschaftsteuerlichen Verschonungsregeln nicht in Anspruch genommen werden.4. Bei einem Quotennießbrauch werden die Steuervergünstigungen für den nießbrauchsbelasteten Anteil nur dann anerkannt, wenn der nießbrauchsbelastete Anteil - für sich betrachtet - dem Erwerber die Stellung als Mitunternehmer vermittelt. Kommentar Nachdem das Bundesverfassungsgericht dem Grunde nach die Betriebsvermögensbegünstigungen für zulässig gehalten hat und alle Politiker die geforderte Neuregelung für "normale" Schenkungen nicht rückwirkend in Kraft treten lassen wollen, kommen derzeit noch Unternehmensübertragungen nach jetzigen Begünstigungsvorschriften in Betracht. Und auch künftig ist mit der Begünstigung von Betriebsvermögen zu rechnen. Die bisherige Rechtsprechung zeigt aber, dass die Übertragung von Mitunternehmeranteilen unter Nießbrauchvorbehalt steuerlich "vermintes" Terrain ist. Um die erbschaftsteuerlichen Verschonungsregeln in Anspruch nehmen zu können, ist auf die inhaltliche Ausgestaltung der für den Nießbrauch geltenden Vereinbarungen, vor allem zu den Stimm- und Verwaltungsrechten, besondere Aufmerksamkeit zu verwenden. Bei Vereinbarung eines Nießbrauchs sollten die hierfür geltenden Regelungen daher unbedingt vorher mit dem Steuerberater besprochen und abgestimmt sein, um steuerliche Risiken zu vermeiden.Michael Böhlk-Lankes, Rechtsanwalt, Steuerberater, www.raw-partner.de

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