Umsatzsteuer: Flächen- oder Umsatzschlüssel?

Rund um den korrekten Vorsteuerabzug gibt es bei vielen Betriebsprüfungen immer wieder erheblichen Diskussionsbedarf, war die ursprüngliche Rechnung richtig oder muss sie korrigiert werden etc. Besonders kompliziert wird es, wenn es um den korrekten Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Gebäuden geht. Unter gemischt genutzten Gebäuden versteht man solche, die sowohl umsatzsteuerpflichtig als auch umsatzsteuerfrei vermietet werden. Hier stellt sich immer wieder die Frage, wie die Vorsteuer aus Rechnungen für z. B. Elektro- und Heizungsinstallation richtig aufzuteilen ist. Ein neues Urteil des Bundesfinanzhofes scheint nun Klarheit zu geben. Wirtschaftliche Zurechnung Seit dem 01. Januar 2014 ist im Umsatzsteuergesetz geregelt, dass die Aufteilung des Vorsteuerabzuges nach dem Umsatzschlüssel nur noch zulässig ist, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. Eine andere wirtschaftliche Zurechnung bei gemischt genutzten Gebäuden ist der Flächenschlüssel, also die Aufteilung nach der unterschiedlich genutzten Fläche. Somit ist eine Verteilung nach dem Umsatzschlüssel praktisch kaum mehr möglich. Streitiger Sachverhalt der BFH-Entscheidung In dem streitigen Sachverhalt errichtete eine GbR in den Jahren 1999 bis 2004 ein Wohn- und Geschäftshaus, also ein gemischt genutztes Gebäude, das sowohl umsatzsteuerfrei als auch umsatzsteuerpflichtig vermietet wurde. Hinsichtlich des Vorsteuerabzuges machte die Steuerpflichtige eine Aufteilung nach dem Umsatzschlüssel geltend, was bis zum 01.01.2004 auch gesetzlich zulässig war. Nach der Fertigstellung im Jahr 2004 stellte sich heraus, dass eine Einheit, die ursprünglich umsatzsteuerpflichtig vermietet werden sollte, nun umsatzsteuerfrei vermietet wurde. Somit war die gezogene Vorsteuer zu korrigieren. Zusätzlich wies das Finanzamt darauf hin, dass zwingend ab dem Jahr 2004 der Flächenschlüssel heranzuziehen sei, da dieser nun gesetzlich vorgeschrieben sei. Dabei ergab der von dem Steuerpflichtigen bisher angewendete Umsatzschlüssel, dass 78,15 % steuerpflichtig vermietet und somit auch 78,15 % der Vorsteuern gezogen wurden. Der vom Finanzamt nun angewendete Flächenschlüssel ergab hingegen, dass lediglich 38,74 % der Gesamtquadratmeterzahl steuerpflichtig vermietet werden. Somit müsse die Vorsteuer in Höhe der Differenz zwischen 78,15 % und 38,74 % korrigiert werden. Verfahrensgang Nach erfolglosem Einspruch im Jahr 2006 und einem Finanzgerichtsverfahren im Jahr 2009 landete der Fall beim BFH. Dieser legte den Fall im Jahr 2014 dem EuGH im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens vor. Im Jahr 2016 folgte das Urteil des EuGH und ein paar Monate später erging die Nachfolgeentscheidung des BFH. Den konkreten Fall hat der BFH, da er nicht spruchreif sei, wieder an das FG zurückverwiesen. Nach zehn Jahren Verfahrensgang gibt es für dieses Verfahren immer noch keine endgültige Entscheidung. Was hat der BFH entschieden? Grundsätzlich ist zwischen Anschaffungs- und Herstellungskosten und den laufenden Kosten für den Erhalt, die Nutzung und Unterhaltung des Gebäudes zu unterscheiden. Anschaffungs- und Herstellungskosten Nach der Rechtsprechung von EuGH und BFH gilt, dass bei der Anschaffung oder Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes bezüglich des Vorsteuerabzugs das gesamte Gebäude betrachtet werden muss. Die Kosten können nicht den verschiedenen Gebäudeteilen einzeln zugeordnet werden. Aufteilungsobjekt ist somit das gesamte Gebäude und die Vorsteueraufteilung richtet sich nach der prozentualen Verteilung der Nutzung des gesamten Gebäudes. Beispiel 1: Ein Unternehmer lässt ein Wohn- und Geschäftsgebäude für 2,0 Millionen Euro zuzüglich 380.000 Euro Umsatzsteuer errichten. Das Gebäude wird zu 40 Prozent zu Wohnzwecken steuerfrei und zu 60 Prozent als Gewerbeimmobilie steuerpflichtig vermietet. Die Herstellungskosten für das Gebäude stellen ein einheitliches Aufteilungsobjekt dar, folglich ist eine einzelne Zuordnung zu den jeweiligen Gebäudeteilen nicht möglich. Die Vermietung zu Wohnzwecken schließt den Vorsteuerabzug aus, folglich können auch nur 60 Prozent, also 228.000 Euro als Vorsteuer abgezogen werden. Laufende Erhaltungsaufwendungen Bei laufenden Erhaltungsaufwendungen schaut es hingegen anders aus. Hier ist zunächst eine Einzelzuordnung vorzunehmen, ob die Eingangsleistung zu einer umsatzsteuerfreien oder umsatzsteuerpflichtigen Vermietung gehört. Werden zum Beispiel Malerarbeiten in einer vermieteten Wohnung durchgeführt, kann aus der Rechnung keine Vorsteuer gezogen werden, da diese Leistung den umsatzsteuerfreien Bereich betrifft. Werden hingegen Erhaltungsmaßnahmen ausgeführt, die das gesamte Gebäude betreffen, z. B. Streichen der Fassade, dann kommt es auch bei laufenden Erhaltungsaufwendungen zu einer Vorsteueraufteilung. Beispiel 2: Das Wohn- und Geschäftsgebäude (40 Prozent steuerfrei und 60 Prozent steuerpflichtig vermietet) ist in die Jahre gekommen und muss renoviert werden. Der Fassadenanstrich kostet 20.000 Euro (3.800 Euro Umsatzsteuer), die Renovierung der steuerfrei vermieteten Wohnung kostet 10.000 Euro (1.900 Euro Umsatzsteuer) und die neue Elektroinstallation in dem gewerblich vermieteten Gebäudeteil kostet 15.000 Euro (2.850 Euro Umsatzsteuer). Nach den Regeln der Einzelzuordnung kann keine Vorsteuer aus den Kosten für die Renovierung der steuerfrei vermieteten Wohnung, jedoch die volle Vorsteuer aus der Elektroinstallationsrechnung für den gewerblichen Gebäudeteil gezogen werden. Bezüglich der Kosten für den Fassadenanstrich ist eine Vorsteueraufteilung vorzunehmen, somit können 60 Prozent, also 2.280 Euro Vorsteuer gezogen werden. Zudem ist für die Steuerpflichtigen während des 10-jährigen Vorsteuerberichtigungszeitraums Vorsicht geboten, eine Art "Bestandschutz" für eine einmal festgestellte Aufteilung gibt es nicht, die Vorsteueraufteilung muss vielmehr laufend überwacht werden. Kurzfassung 1. Der BFH hat in einer weitreichenden Entscheidung festgehalten, dass die Vorsteuer bei gemischt genutzten Gebäuden grundsätzlich nach dem objektbezogenen Flächenschlüssel aufzuteilen ist.2. Die Anschaffungs- und Herstellungskosten für ein gemischt genutztes Gebäude betreffen immer das gesamte Gebäude und nicht nur Gebäudeteile, daher sind die Vorsteuerbeträge entsprechend der prozentualen Nutzung aufzuteilen.3. Bei laufenden Erhaltungsaufwendungen ist zunächst eine Einzelzuordnung dergestalt vorzunehmen, dass die Eingangsleistungen zunächst dem steuerfrei oder steuerpflichtig vermieteten Gebäudeteil zugeordnet werden und demnach die Vorsteuer zu ziehen ist. Nicht direkt zuordenbare Eingangsleistungen müssen hingegen aufgeteilt werden. Kommentar Der BFH hat nun, gestützt auf den EuGH, manifestiert, dass grundsätzlich der objektbezogene Flächenschlüssel für die Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden heranzuziehen ist, obgleich die Mehrwertsteuersystemrichtlinie eigentlich den gesamtunternehmensbezogenen Umsatzschlüssel vorsieht. Der BFH betont aber auch, dass die Vorsteuerbeträge dann nicht nach dem Flächenschlüssel aufzuteilen sind, wenn die Nutzflächen nicht miteinander vergleichbar sind. Hierbei verweist die Rechtsprechung insbesondere auf eine unterschiedliche Ausstattung der jeweiligen Gebäudeteile, vor allem hinsichtlich Höhe der Räume, Dicke der Wände und Decken und der Innenausstattung. In derartigen Fällen führt der Flächenschlüssel nicht zu einem präziseren Ergebnis, so dass doch wieder der Umsatzschlüssel gilt. Somit wird es in Zukunft auch weiterhin zu Diskussionen mit dem Finanzamt kommen, welcher Schlüssel anzuwenden ist. Auf jeden Fall muss der Steuerpflichtige darauf achten, dass er bei Anwendung des Umsatzschlüssels eine detaillierte Begründung vorlegen kann, warum er vom Flächenschlüssel abweicht.Horst Neubacher Wirtschaftsprüfer Steuerberater www.raw-partner.de

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